RECENTI CHIARIMENTI

La rivalutazione disposta dal Dl 104/2020 sta suscitando un elevato interesse nella chiusura dei bilanci 2020. Il provvedimento presenta diversi aspetti di favore (tra cui in particolare la misura contenuta dell’imposta sostitutiva) che sono finalizzati a incentivare le società a far emergere nel bilancio i maggiori valori dei beni, rafforzando il patrimonio netto per far fronte alla crisi economica.

Uno degli asset più importanti, e non valorizzato in bilancio, di molte imprese del made in Italy è costituito dal marchio, bene immateriale per il quale, dal 2020, non è più consentito di usufruire del patent box.

La possibilità di rivalutare i marchi autoprodotti, per i quali non sono stati sostenuti costi di acquisto, aveva in passato sollevato dubbi interpretativi in relazione alla condizione, stabilita dalla norma, che i beni fossero iscritti in bilancio.

Per quanto riguarda il Marchio registrato e presente nel bilancio chiuso al 31/12/2019 e ancora giuridicamente tutelato al 31/12/2020, la rivalutazione del marchio è sempre possibile e può avere effetti fiscali/civilistici o solamente civilistici senza il pagamento dell’imposta sostitutiva.

Può essere effettuata:

Rivalutazione fiscale – civilistica

• con valenza anche fiscale, mediante il pagamento di una imposta sostitutiva, ai fini IRES e IRAP, del 3% (misura valida per tutti i beni rivalutabili ammortizzabili e non ammortizzabili);
• ai soli fini civilistici, senza assolvimento di imposta sostitutiva. Produce effetti fiscali, come indicato nella tabella seguente:

La rivalutazione comporta come contropartita l’iscrizione di una riserva di patrimonio netto da iscrivere nella voce A.III, al netto dell’imposta sostitutiva (3%) che deve essere designata con riferimento alla normativa istitutiva. Tale riserva è costituita in sospensione d’imposta, pertanto, se non affrancata, la sua distribuzione comporterà una tassazione in capo alla società.

Per poter affrancare la riserva di rivalutazione è necessario pagare anche l’imposta sostitutiva del 10%.

Versamento delle imposte sostitutive

Le imposte sostitutive (3% e 10%) dovranno essere versate in un massimo di tre rate di pari importo:

• la prima con scadenza entro il termine previsto per il versamento a saldo delle imposte sui redditi relative al periodo d’imposta con riferimento al quale la rivalutazione è eseguita (i.e. 2020, per i«solari»),

• le altre con scadenza entro il termine rispettivamente previsto per il versamento a saldo delle imposte sui redditi relative ai periodi d’imposta successivi.

Adempimenti societari: amministratori e collegio sindacale

Gli amministratori e il collegio sindacale devono indicare e motivare nelle loro relazioni:

• i criteri seguiti nella rivalutazione delle varie categorie di beni;
• attestare che la rivalutazione non ecceda i limiti di valore previsti dalla normativa.

In sede di formazione e approvazione del bilancio dell’esercizio in cui viene operata la rivalutazione(i.e. bilancio al 31 dicembre 2020):

• gli amministratori, nel verbale del consiglio di amministrazione, devono far riferimento alla rivalutazione ed ai relativi effetti sul patrimonio netto;

• l’assemblea deve far riferimento alla rivalutazione ed ai relativi effetti sul patrimonio netto e deliberare in merito all’apposizione del vincolo di sospensione di imposta della riserva di rivalutazione.

MARCHIO NON ISCRITTO NELL’ATTIVO PATRIMONIALE

Un tema a parte, merita la casistica dei marchi registrati al 31/12/2019, tutelati giuridicamente al 31/12/2020 ma non iscritti nell’attivo patrimoniale, perché spesati nel conto economico sebbene capitalizzabili.

Con specifico riferimento all’ambito oggettivo di applicazione della norma, l’Organismo italiano di contabilità – con il documento interpretativo n. 7, pubblicato il 31 marzo 2021 – ha reso i seguenti chiarimenti:

• possono essere oggetto di rivalutazione (ai sensi dell’art. 110, D.L. n. 104/2020) anche i beni immateriali ancora tutelati giuridicamente alla data di chiusura del bilancio in cui è effettuata la rivalutazione anche se i relativi costi, seppur capitalizzabili nello stato patrimoniale, sono stati imputati interamente a conto economico. Secondo l’OIC, tale assunto trova la sua ratio nel fatto che non sarebbe corretto generare una disparità di trattamento tra le società che hanno deciso di iscrivere a conto economico i costi di registrazione di un marchio rispetto a quelle che, a parità di condizioni, hanno deciso di capitalizzare tali costi tra i beni immateriali. Tuttavia, ha aggiunto l’OIC, la rivalutazione dei beni immateriali tutelati, non iscritti nello stato patrimoniale, rileva ai fini civilistici. L’applicazione del principio di derivazione dovrebbe comunque comportare anche la rilevanza fiscale della rivalutazione. A tal riguardo, l’Agenzia delle Entrate con l’interpello n. 956/343/2021 ha abbracciato la tesi dell’OIC, rilevando che il riconoscimento dei maggiori valori fiscali non è subordinato alla ricorrenza di presupposti oggettivi e soggettivi autonomi, ma è legato in presenza di una rivalutazione tecnico-contabile dell’asset – a una scelta del contribuente e al versamento dell’imposta sostitutiva

Infine con l’interpello 956-2846/2020 (reso noto il 29 aprile 2021 – Sole 24 ore del 30 aprile 2021), una società sottopone alle Entrate un quesito circa la possibilità di rivalutare, con riconoscimento fiscale, i marchi di cui essa dispone, aventi notorietà e importanza mondiale. L’istante afferma di non aver mai iscritto in bilancio alcun importo con riferimento a tali intangibili in quanto si tratta di marchi autoprodotti per i quali non sono stati sostenuti costi di acquisto. La società precisa, inoltre, che le spese di registrazione, rinnovo e tutela dei marchi, ancorché teoricamente capitalizzabili, sono state sempre imputate a conto economico. I marchi in questione, tuttora interamente tutelati in base alle normative applicabili, sono stati elencati nella nota integrativa e nella relazione sulla gestione.

La divisione contribuenti dell’agenzia delle Entrate conferma la possibilità di rivalutare i marchi della società, anche se nessun importo è mai stato iscritto all’attivo, richiamando al riguardo l’intervento interpretativo dell’Oic. L’Agenzia sottolinea che l’impianto normativo della rivalutazione (anche di quella con rilevanza fiscale) ha natura essenzialmente contabile-civilistica, come risulta anche dalla relazione ministeriale alla legge 126/2020. La possibilità di attribuire riconoscimento fiscale ai maggiori importi indicati in bilancio non è dunque subordinata alla ricorrenza di presupposti oggettivi autonomi, ma è legata, in presenza di una valida rivalutazione civilistica, a una scelta del contribuente e al versamento dell’imposta sostitutiva.

Non vi sono, prosegue la risposta delle Entrate, disposizioni specifiche in ambito fiscale che ostino alla possibilità di dare efficacia fiscale alla rivalutazione laddove questa sia stata legittimamente operata in ambito contabile. Conseguentemente, termina il documento di prassi, i marchi della società, citati nella nota integrativa e descritti nella relazione sulla gestione, possono costituire oggetto di rivalutazione, purché ancora tutelati giuridicamente alla chiusura dell’esercizio 2020, anche se i relativi costi, seppur capitalizzabili, sono stati imputati nel conto economico. Con tale recentissima risposta si chiude dunque il cerchio sulla possibilità, a legislazione vigente, di rivalutare i beni immateriali non iscritti, dopo che analoga interpretazione era stata fornita, nell’interpello 956- 343/2021, con riguardo al know-how (si veda «Il Sole 24 Ore» dell’11 aprile).

L’origine del problema

Per quanto tutto questo sia condivisibile a preoccupare è la frase finale dell’interpello 956-2846- 2020, nel quale la direzione centrale delle Entrate precisa che la risposta vale «in assenza di espresse disposizioni di segno contrario rilevanti ai fini fiscali».

In effetti, è da tempo che si ipotizza un intervento legislativo di modifica della norma sulla rivalutazione, i cui contorni, allo stato, sono ancora poco chiari.

Va premesso che non pare possibile discriminare i contribuenti tra quelli che hanno acquisito il marchio da terzi e quelli che lo hanno autoprodotto e neppure tra quelli che hanno capitalizzato gli oneri e quelli li hanno spesati. Si tratterebbe, infatti, di una norma che potrebbe essere considerata iniqua e, forse, illegittima. In effetti, potrebbe sostenersi che verrebbero trattate in maniera difforme situazioni uguali.

Ciò detto in termini generali, non è chiaro neppure con che tipo di norma si potrebbe intervenire: se con una disposizione innovativa che, per definizione, spiegherebbe effetti dalla data di entrata in vigore, ovvero con una disposizione di interpretazione autentica.

Bisogna, però, ricordare che l’articolo 1 dello Statuto del contribuente prevede che le norme di interpretazione autentica possano intervenire solo in «casi eccezionali».

Conclusioni

Allo stato attuale, legislazione vigente, non ci sono controindicazioni nel rivalutare anche fiscalmente il marchio, tutelato giuridicamente al 31/12/2020, esistente al 31/12/2019 anche se non presente nell’attivo patrimoniale.

Si ritiene pertanto, anche in queste ipotesi non così rare, di accedere a questa norma prima che il legislatore, per sole ragioni di gettito, possa ostacolare i contribuenti ad usufruirne.