La fase economica che stiamo attraversando, verosimilmente, renderà di particolare attualità l’argomento dell’iscrizione delle imposte anticipate, e della relativa posta attiva di bilancio, collegate ad una voce contabile che rischia di comparire prepotentemente nei bilanci 2020, ovvero le perdite d’esercizio.
Riporto delle perdite e relativi effetti – Come ben sappiamo l’insorgere di perdite civilistiche, che abbiano anche una valenza di natura fiscale, determinano la facoltà in capo alla società di decurtare, dai futuri imponibili fiscali e secondo le regole di cui all’art. 84 del TUIR, le medesime sino al loro completo “riassorbimento”. Se ci pensiamo, il succitato meccanismo è la sacrosanta applicazione di un principio di equità fiscale e di corretta determinazione dell’esatta capacità contributiva, quest’ultimo caposaldo costituzionale.
Negli anni caratterizzati da una base imponibile negativa l’imprenditore, come ovvio che sia, non subisce alcun prelievo tributario, dato che non ha creato “ricchezza” ma, al contrario, l’ha distrutta. Ne consegue che il riporto a nuovo, dal punto di vista fiscale, di questo valore negativo determinerà un minor prelievo tributario negli anni caratterizzato da imponibili positivi, così che l’imprenditore venga di fatto tassato sulla “somma algebrica” dei risultati reddituali (fiscali) realizzati nel tempo.
Affinché questa “perequazione” trovi effettiva realizzazione occorre che si realizzi una condizione fondamentale: che in un futuro, si spera prossimo, l’impresa realizzi utili e quindi basi imponibili positive.
Attività per imposte anticipate – L’estrema delicatezza dell’argomento circa la corretta iscrizione in bilancio di una attività pari “all’imposta futura” che verrà risparmiata proprio grazie al meccanismo del riporto delle perdite è rappresentata dall’aleatorietà del momento in cui si realizzeranno i risultati economici positivi che consentiranno il riassorbimento delle perdite ed il conseguente risparmio fiscale.
L’OIC 25 (da § 49 a § 54) affronta il tema e detta in modo inequivocabile le condizioni alle quali l’iscrizione di questa posta attiva, che come ben sappiamo ha in contropartita una rettifica di costo, può trovare concreta attuazione. È necessario che vi sia la ragionevole certezza (§ 52) del futuro recupero di queste perdite, attraverso la generazione di utili. Quando i corretti principi contabili parlano di ragionevole certezza si vogliono riferire non certo a “vaghe sensazioni” o a desiderata dell’imprenditore, circa un futuro più roseo rispetto al presente, bensì essi richiedono che vi siano opportuni documenti extra contabili che la direzione aziendale deve elaborare con l’intento di effettuare una proiezione dei risultati fiscali della società, quindi idonei budget economici che abbraccino un corretto orizzonte temporale entro il quale il risultato economico negativo troverà concreto riassorbimento con corrispondente annullamento dell’attività a di bilancio appostata al punto CII5-ter “imposte anticipate”.
Potrebbe accadere che in occasione della chiusura dell’esercizio, caratterizzato dal risultato economico negativo, la direzione aziendale non sia ancora in possesso di elementi sufficienti per suffragare la ragionevole certezza alla base della rilevazione delle imposte anticipate: nulla è perduto, infatti quando tali condizioni si realizzeranno, quindi anche in esercizi successivi, l’ammontare delle imposte anticipate non precedentemente contabilizzate potrà essere sempre stanziato in bilancio, generando così il sorgere di una attività e di una rettifica di costo (appostata nella voce 22 del conto economico) corrispondente al prelievo fiscale “teorico” sull’importo pari alle perdite non ancora riassorbite a tale data. Parallelamente, il § 91 dell’OIC 25, ci ricorda che al termine di ogni esercizio dobbiamo verificare se ancora sussistono le condizioni di riassorbimento delle perdite che hanno dato origine alle imposte anticipate.
Avvertenze e cautele – Nelle pagine del nostro quotidiano, come pure negli approfondimenti della sezione revisione, abbiamo più volte richiamato l’attenzione sulla “pericolosità” di tale voce di bilancio, specie se non accompagnata da tutti i comportamenti virtuosi previsti dall’OIC 25.
L’effetto diretto della rilevazione delle imposte anticipate collegate ai risultati economici negativi è di tutta evidenza: viene mitigato il risultato economico negativo dell’anno, grazie alla rilevazione della rettifica di costo, e viene iscritta una attività di bilancio caratterizzata da una elevata aleatorietà circa la propria effettiva esistenza.
Talvolta potrebbe capitare che la direzione, di fronte ad un anno particolarmente negativo, senta forte la tentazione di arginarne in parte l’entità attraverso l’iscrizione delle imposte anticipate su di esso: questa operazione, se non adeguatamente supportata da validi ragionamenti e da rigorosa documentazione, rischia infatti di configurarsi in un “annacquamento di capitale” che potrebbe ritorcersi contro la direzione stessa qualora le sorti della società dovessero volgere verso un panorama particolarmente infausto. In questo contesto, particolarmente delicata potrebbe essere la posizione di sindaci e revisori che non dovessero tarpare con sufficiente decisione ogni ingiustificata iscrizione di attività da imposte anticipate da parte dell’organo amministrativo.
