La rappresentazione qualitativa e/o quantitativa non corretta di un elemento rilevato in bilancio o in nota integrativa, determina la correzione dell’errore contabile applicando le regole previste dall’OIC 29.
Può accadere infatti che, a causa di un’impropria o mancata applicazione di un principio contabile, di errori matematici, di una non corretta interpretazione dei fatti, di negligenza nel raccogliere le informazioni e i dati disponibili per un valido trattamento contabile, i dati iscritti in bilancio risultino non corretti, pertanto, è necessario attuare le giuste rilevazioni contabili al fine di “rimediare” all’errore commesso.
Errori rilevanti e non rilevanti in bilancio– Uno dei primi aspetti da valutare in sede di individuazione di un errore contabile è la sua rilevanza; tale requisito dipende dalla dimensione e dalla natura dell’errore stesso ed è valutata a seconda delle circostanze. In particolare, l’OIC 29, qualifica “rilevante” un errore che può individualmente, o insieme ad altri errori, influenzare le decisioni economiche che gli utilizzatori assumono in base al bilancio.
La correzione di un errore contabile deve essere rilevata in bilancio nel momento in cui si individua l’errore e nel contempo sono disponibili le informazioni ed i dati per il suo corretto trattamento.
Particolari disposizioni sono previste nel caso di errori rilevanti commessi negli esercizi precedenti. In tal caso, infatti, la correzione deve essere contabilizzata sul saldo di apertura del patrimonio netto dell’esercizio in cui si individua l’errore. Generalmente, la rettifica viene rilevata negli utili portati a nuovo, ovvero utilizzando un’altra componente del patrimonio netto qualora sia più appropriata.
Al contrario, nel caso in cui la correzione riguarda errori non rilevanti commessi in esercizi precedenti, la stessa deve essere contabilizzata nel conto economico dell’esercizio in cui si individua l’errore.
L’impresa, ai soli fini comparativi, deve correggere gli errori rilevanti effettuati negli esercizi precedenti retroattivamente nel primo bilancio dopo la loro individuazione. Tale correzione deve essere eseguita secondo le seguenti modalità:
- se l’errore è stato commesso nell’esercizio precedente, occorre rideterminare gli importi comparativi per l’esercizio precedente;
- se l’errore è stato commesso prima dell’inizio dell’esercizio precedente, è necessario rideterminare i saldi di apertura di attività, passività e patrimonio netto dell’esercizio precedente.
Il principio contabile di riferimento precisa, altresì, che, un errore rilevante commesso in un esercizio precedente deve essere corretto con una determinazione retroattiva dei dati comparativi. Tuttavia, tale disposizione trova una deroga in due casi specifici:
- quando per un errore rilevante non è possibile determinare l’effetto di competenza dell’esercizio precedente; in tal caso occorre rideterminare il saldo di apertura di attività, passività e patrimonio netto per l’esercizio corrente (con la contabilizzazione della correzione effettuata sul saldo d’apertura del patrimonio netto dell’esercizio in cui si individua l’errore);
- quando per un errore rilevante non è fattibile determinare l’effetto cumulativo all’inizio dell’esercizio corrente, per tutti gli esercizi precedenti, è necessario rideterminare i valori comparativi per correggere l’errore rilevante a partire dalla prima data in cui ciò risulta possibile.
Trattamento fiscale – Il trattamento fiscale relativo alla correzione degli errori contabili è stato esaminato dall’Agenzia delle Entrate nella Circolare 31/E/2013 e nella 7/E/2011 richiamata dalla prima. In entrambi i documenti, l’Amministrazione finanziaria ha ritenuto non applicabile il principio di derivazione rafforzata al fine di dare rilevanza fiscale alla correzione di errori contabili rilevanti e non, in quanto, la stessa, avviene in un bilancio successivo rispetto a quello di competenza.
Nei documenti di prassi citati, viene stabilito che i componenti reddituali rilevati in bilancio conseguentemente alla correzione di errori contabili derivanti dalla mancata imputazione di componenti positivi o negativi nel relativo esercizio di competenza, non possono avere immediata rilevanza fiscale in quanto non posseggono i requisiti legittimanti né per la deduzione delle sopravvenienze passive ai sensi dell’articolo 101 del TUIR, né per l’assoggettamento a tassazione delle sopravvenienze attive di cui all’articolo 88 del TUIR.
Tuttavia, al fine di dare rilevanza fiscale alla correzione di errori contabili, occorre presentare una dichiarazione integrativa entro i termini previsti per l’accertamento (Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 8/E/2017).
Eliminazione di attività inesistenti – L’argomento in esame è stato ulteriormente trattato dall’Agenzia delle Entrate nella Risposta n. 407/2019. Diversamente dalle precedenti trattazioni, nelle quali è stata esaminata la mancata imputazione di componenti positivi o negativi di reddito nel relativo esercizio di competenza, in tale sede viene analizzata la correzione di errori riguardanti la contabilizzazione (negli esercizi precedenti) di plusvalori relativi ad attività finanziarie assoggettati a tassazione e successivamente rivelatisi inesistenti. L’Amministrazione finanziaria, avallando quanto proposto dall’istante, richiama il combinato disposto di cui agli articoli 101, comma 4, e 109, commi 1 e 4, secondo periodo, del TUIR, e legittima la rilevanza fiscale della correzione riguardante l’insussistenza dei plusvalori di attività finanziarie, qualificandola come sopravvenienza passiva, con una simmetrica variazione in diminuzione del reddito imponibile nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta in cui è divenuta certa l’inesistenza dei proventi contabilizzati. Tale variazione deve essere pari all’ammontare dei proventi inesistenti che hanno concorso a formare il reddito nei precedenti esercizi.
